IMPUESTO DE TIMBRE

A efectos de analizar detalladamente el impuesto de timbre, presentamos una estudio preliminar de los principales temas relacionados con este impuesto (i) Hecho Generador (ii) Sujetos Pasivos (iii) Responsable del impuesto  (agentes de retención) (iv) Base gravable (v) Tarifas (vi) Sanciones (vii)  Documentos Exentos (viii) Deducibilidad del Impuesto en Renta.

Este estudio no pretende ser un análisis exhaustivo del impuesto de timbre, es solo aproximación inicial de los principales temas.

1. Hecho Generador del Impuesto de Timbre:

a. Ámbito Material Contenido: El impuesto de timbre se causa cuando se otorguen instrumentos públicos y documentos privados, en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión. Se incluyen dentro de los documentos que generan impuesto de timbre los títulos valores.

b. Ámbito Material Cuantía: Se causa en relación con los contratos que tengan una cuantía superior a 6.000 UVT. (298.794.000).

c. Ámbito Espacial: Se genera en relación con los documentos que se otorguen o acepten en el país o que se otorguen fuera del país pero que se ejecuten en el territorio nacional o generen obligaciones en el país.

d. Ámbito Personal: Las personas que participen en un documento en calidad del aceptante, suscriptor u otorgante, en el que al menos una persona sea una persona jurídica o asimilada, o una persona natural que tenga la calidad de comerciante, que en el año inmediatamente anterior tuviere unos ingresos brutos o un patrimonio bruto superior a 30.000 UVT*. (1.493.970.000).

Si una de las partes cumple con las calidades descritas se genera el impuesto de timbre “(…) El elemento personal exige que cualquiera de los sujetos o partes intervinientes en el instrumento público, documento privado u oferta mercantil aceptada, ya sea como otorgante, girador, aceptante, emisor o suscriptor, o como persona a cuyo favor se expida, otorgue o extienda el mismo, sea una entidad pública, una persona jurídica o asimilada, o una persona natural o asimilada que tenga la calidad de comerciante y que en el año inmediatamente anterior hubiere obtenido unos ingresos brutos o un patrimonio bruto superior a la cuantía que se fije por decreto para cada año. (…)”  (Concepto General Dian 013076 DE 1993)

e. Ámbito Temporal: El impuesto se causa así:

• Regla general: Se causa en el momento del otorgamiento, suscripción, giro, expedición, aceptación, vencimiento, prórroga o pago del instrumento, documento o título, el que ocurra primero.
• Acciones y bonos nominativos: en el momento de su suscripción cuando sean al portador en la fecha de entrega del título;
• Certificados de depósito y bono de prenda de almacenes generales de depósito: En la fecha de entrega por el almacén del correspondiente certificado o bono;
• Cheques: En la fecha de entrega de la chequera.
• Pagarés en blanco exigidos por entidades financieras vigiladas por la Superintendencia Financiera o entidades públicas: Se causa el impuesto cuando se utilice el pagaré para hacer exigible el pago.

2. SUJETOS PASIVOS: Contribuyentes del Impuesto de Timbre: (Artículo 515)

2.1. Definición: Son las personas naturales o jurídicas, sus equivalentes y las entidades públicas que no estén explícitamente exentas cuando participen como otorgantes, giradores, aceptantes, emisores o suscriptores de los documentos gravados.

También se considera contribuyente a quien se le expide, otorga o extiende el documento.

CONCEPTO 019797 04/04/2002 Dian: Las personas jurídicas originadas en la propiedad horizontal no están sujetas al impuesto de timbre.

2.2.   Entidades exentas.

• Que entidades están exentas: Las entidades de derecho público. Se entienden por entidades de derecho público: la Nación, los Departamentos, los Distritos Municipales, los Municipios, los entes universitarios autónomos y los organismos o dependencias de las ramas del poder público, central o seccional, con excepción de las empresas industriales y comerciales del Estado y de las sociedades de economía mixta.
• Documentos en los que intervienen personas y entidades exentas y no exentas: Los no exentos deberán pagar la mitad del impuesto de timbre, salvo cuando la excepción se deba a la naturaleza del acto o documento y no a la calidad de sus otorgantes.
• Las entidades administradoras del Sistema General de Seguridad Social en Salud, en lo relacionado con los regímenes contributivo y subsidiado y los planes de salud de que trata la Ley 100 de 1993.

Responsable Económico del Impuesto: La norma no establece quien de asumir el impuesto desde la perspectiva económica, por lo tanto, esto estará al libre pacto entre las partes, sin que esto altere los sujetos pasivos y los responsables establecidos en la ley.

3. RESPONSABLES JURÍDICOS (Artículo 516)

3.1. Definición: Son responsables por el impuesto y las sanciones todos los agentes de retención, incluidos aquellos, que aun sin tener el carácter de contribuyentes, deben cumplir las obligaciones de estos por disposición expresa de la ley.

El agente de retención responde por el impuesto aun cuando las partes acuerden que el mismo será asumido económicamente por una de ellas (Concepto General Dian 013076 de 1993).

3.2   Quienes son agentes de retención (Artículo 518): Son los encargados de recaudar el impuesto. Los agentes de retención establecidos en la norma son los siguientes:

1. Los notarios por las escrituras públicas.
2. Las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia.
3. Las entidades de derecho público, las empresas industriales y comerciales del Estado y las sociedades de economía mixta.
4. Las personas jurídicas, las sociedades de hecho y demás asimiladas.
5. Las personas naturales o asimiladas que tengan la calidad de agentes de retención.
6. Los agentes diplomáticos del Gobierno Colombiano, por los documentos otorgados en el exterior.
7. Los bancos por el impuesto correspondiente a los cheques.
8. Los almacenes generales de depósito por los certificados y bonos de prenda.
9. Las entidades de cualquier naturaleza, por la emisión de títulos nominativos o al portador

3.3 Qué pasa cuando hay múltiples agentes de retención:

1.  Cuando en el acto o documento intervenga más de un agente de retención de los enumerados anteriormente, la retención la efectuaráel agente de retención en ese mismo orden de prelación (primero notarios, luego entidades vigiladas por Superfinanciera y así sucesivamente).
2. Cuando intervengan dos personas del mismo orden, actuará como retenedor el que realice el pago. En operaciones de mutuo, quien otorgue el préstamo. En operaciones donde una de las prestaciones se cumpla en dinero y la otra en especie, quien pague en dinero.

3.4 Obligaciones del Agente de Retención.

a. Expedición de Certificaciones: Además de asumir todas las obligaciones como agente de retención, estos deberán expedir y entregar los certificados de retención cada vez que el retenedor perciba el pago del impuesto y en los formatos oficiales que prescriba DIAN.  El certificado debe contener:

• La descripción del documento o acto sometido al impuesto, con indicación de su fecha y cuantía.
• Los apellidos y nombre o razón social y número de identificación tributaria de las personas o entidades que intervienen en el documento o acto.
• El valor pagado, incluido el impuesto y las sanciones e intereses, cuando fuere el caso.

b. Contabilización del impuesto de timbre.Los agentes de retención del impuesto de timbre deberán llevar una cuenta denominada “Impuesto de Timbre por Pagar” en donde se registre la causación y el pago de los valores respectivos (Artículo 1.4.1.1.5 DUT)

“(…) Los comprobantes de contabilidad respectivos deberán identificar plenamente el acto o documento gravado; si a ellos no estuviere anexo el soporte correspondiente, tales comprobantes deberán indicar el lugar en donde se encuentre archivado el soporte de manera que en cualquier momento se facilite verificar la exactitud del registro. (…)” (Concepto General Dian 013076 de 1993)

Las sanciones impuestas al agente por incumplimiento en la retención o en la consignación de lo retenido, recaerán exclusivamente sobre él.

3.5 Responsabilidad Solidaria por el Impuesto (Artículo 517): Los funcionarios públicos que autoricen, expidan, registren o tramiten actos o instrumentos sujetos al impuesto son solidariamente responsables con los agentes de retención. Esto aplica incluso para aquellos que, sin ser funcionarios, intervienen en dichos actos en el ejercicio de funciones públicas.

3.6 Retenciones en exceso: Se aplica el procedimiento establecido en el decreto 1189 de 1988:  El agente retenedor devuelve y puede disminuir de las retenciones por otros conceptos en el mes que devuelve conservando las pruebas respectivas (Concepto General Dian 013076 de 1993 y Oficio N° 077120 03-10-2011 DIAN).

4. BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO

1. Norma General: Es la cuantía del contrato o documento que genere el impuesto de timbre: “(…)  sobre el valor total del instrumento, documento o título, sin importar que en el mismo coincidan varias obligaciones independientes entre distintas partes (…)” (Concepto General Dian 013076 DE 1993).
2. Hipoteca Abierta:  Se causa sobre el monto de los documentos a deber.
3. Documentos de Cuantía Indeterminada: El impuesto se causará sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento, durante el tiempo que dure vigente. No son oponibles al fisco la estimación que hagan los interesados.

Cuando el contrato inicie su vigencia como indeterminado, y, posteriormente, se determine el valor, se debe ajustar el pago del impuesto de timbre.

Cuando de las cláusulas del contrato se evidencia que no se superará la cuantía, no se genera impuesto de timbre. Concepto General Dian 013076 DE 1993: “(…) Tratándose de documentos de cuantía indeterminada, es requisito para que se dé el impuesto, que de sus cláusulas se infiera que su máximo valor posible supera dicha cuantía. (…)”

Pagares: Hay que diferenciar dos casos: (i) pagarés otorgados por entidades financieras vigiladas por Superintendencia Financiera, en este caso se causa cuando se utilice el pagare para hacerlo exigible.  (ii) en los demás casos no hay norma expresa, por lo tanto se tiene que acudir a la determinación de la cuantía de los actos y contrato de cuantía indeterminada en los cuales, como ya se indicó, cuando la cuantía sea determinada (se diligencie) o cuando se realice cada pago.

Aunque no existe un concepto específico de la DIAN sobre timbre en pagaré en blanco, en concepto 225-2021 la DIAN sostiene que el pagaré en blanco solo se constituye en título valor cuando se llena y por tanto bajo esta consideración solo hasta ese momento generará impuesto de timbre.

d. Contratos sin Cuantía: Solo generan impuesto de timbre los documentos y contratos expresamente establecidos en la ley. Concepto General Dian 013076 de 1993 “(…) Acorde con lo anterior, debe tenerse presente que en el caso de documentos que por su esencia no tienen cuantía alguna, sólo constituyen hecho generador del impuesto en la medida en que aparezcan expresamente consagrados en el Estatuto Tributario como sometidos al impuesto de timbre nacional (Arte. 522, numeral 2, del Estatuto Tributario). (…)”.

e. Contratos de ejecución sucesiva: La cuantía será el valor total de los pagos periódicos que deban hacerse durante la vigencia del convenio.

f. Contratos de Duración Indefinida: Se toma como cuantía la correspondiente a los pagos durante un año.

g. Contratos en moneda extranjera: La cuantía se determinará según el cambio oficial en el momento en que el impuesto se haga efectivo.

h. Contratos de ejecución sucesiva pactados en moneda extranjera: El impuesto se calculará teniendo en cuenta la tasa más representativa del mercado, a la fecha de su causación, independientemente de la causación del impuesto por la diferencia en cambio que se genere al momento de los pagos periódicos correspondientes, dado que dicho valor se entiende incorporado al valor del documento. (Concepto General Dian 013076 DE 1993)

i. El impuesto sobre las ventas no formará parte de la base gravable del impuesto de timbre. (Artículo 1.4.1.1.3. DUT)

j. Cuando no se haya liquidado impuesto de timbre, pero de la ejecución de las obligaciones que constan en el documento se llegare a un valor superior a 6.000 UVT se deberá pagar el impuesto de timbre sin perjuicio de las sanciones e intereses moratorios a que haya lugar.

k. Contrato de fiducia mercantil, encargos fiduciarios, Agencia Mercantil, Administración Delegada y Constitución de Fondos de Valores administrados por sociedades comisionistas de bolsa y colocación de Acciones y títulos valores en bolsa: La base gravable es la remuneración que corresponde según el respectivo contrato.

Así pues de manera excepcional la ley enumeró los contratos respecto de los cuales la base gravable es la remuneración del contratista y no el valor total de las sumas de dinero que en su desarrollo se manejen. Por lo tanto, en los demás contratos el impuesto de Timbre Nacional se causa sobre la cuantía total que se establezca en el respectivo contrato (Concepto 083435 de septiembre 12 de 2001).

“Cuando en este tipo de contratos no se establezca el valor de la remuneración el impuesto se causa sobre el valor total del contrato  (…) Es por ello, que se considera que como la base gravable en este tipo de contratos, de administración delegada, no es la cuantía del objeto del mandato, sino la de la remuneración por el desarrollo del mismo, en el evento que su valor no se estipule en forma clara y concreta en el documento que lo contiene, el impuesto se causará como lo establece el inciso quinto del artículo 519 ibídem. En efecto, el impuesto se causará sobre cada pago o abono en cuenta derivado del contrato o documento durante e tiempo que dure vigente, acudiéndose a las reglas que para determinar las cuantías consagra el artículo 522 del mismo Estatuto en concordancia con las comerciales, ajustando los impuestos si es del caso cuando se logre determinar el valor de la base, como lo señala el numeral 30. de esa disposición, lo cual significa, que el valor del impuesto pagado inicialmente se descontará del valor que resulte a pagar, o se cancelará el excedente….(…)” Concepto: 046802 DIAN 2022

l. La cesión de contratos genera impuesto de timbre: Cuando el contrato cedido es de cuantía indeterminada, el impuesto será los pagos futuros que se realicen en virtud del contrato (Concepto No. 021770 del 14 de marzo de 2006).

m. Prorroga de los Contratos: En los contratos en que se produzca una prórroga, expresa o tácita, sólo se genera el impuesto de timbre cuando la prórroga implique un mayor valor del contrato, siempre que supere las 6.000 UVT sumando contrato original y prórroga. Esto mismo se aplica en la prórroga de los contratos de arrendamiento realizados en virtud de la ley (Concepto General Dian 013076 de 1993).

n. Contrato de Mandato: Se causa el impuesto de timbre solo sobre la remuneración porque este es el valor del contrato, no sobre los dineros que se manejan en virtud del contrato de mandato.

Los negocios jurídicos confiados al mandatario son el objeto del mandato y de suyo se diferencian de los recursos para realizarlos. Esto implica que, aunque en virtud del mandato se deban manejar sumas de dinero u otros efectos comerciales, el mandato versa sobre los negocios que con ellos se realizarán y en la retribución por realizarlos. De donde inferimos que la cuantía del contrato de mandato no consiste en la magnitud de los efectos comerciales implicados ni de las sumas de dinero utilizadas para los negocios jurídicos por realizar, sino en la remuneración convenida para el mandatario. CONCEPTO 98937 13 de Noviembre de 2001 DIAN

5. TARIFAS

1. Regla General: La tarifa del impuesto es del 1% excepto en aquellos casos que se trata de escrituras en las que se transfiera el dominio de bienes inmuebles.

El monto del impuesto es igual al valor de las retenciones en la fuente practicadas. En el evento de los documentos de cuantía indeterminada, cuando fuere procedente, además de la retención inicial de la suma señalada en el último inciso de este artículo, el impuesto de timbre comprenderá las retenciones que se efectúen una vez se vaya determinando o se determine su cuantía, si es del caso.

b. Tarifa Enajenación de Inmuebles:

Rangos en UVT		Tarifa marginal	Impuesto
Desde	Hasta
0	20.000 UVT 2025 $995.980.000	0%	0%
> 20.000	50.000 UVT 2025 $2.489.950.000	1,5%	(Valor de la enajenación en UVT menos 20.000 UVT*) × 1,5%

• Se deben revisar tarifas especiales.

6. DOCUMENTOS EXENTOS

6.1 Documentos que no generan impuesto de timbre:

• Crédito Externo: Los instrumentos en que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones relacionadas con crédito externo.
• Títulos valores emitidos por establecimientos de crédito.
• Acciones en la constitución de sociedades anónimas o en comanditas por acciones Tampoco se causa en la constitución de SAS en virtud del artículo 226 de la ley 223 de 1995: “(…) Cuando el documento esté sujeto al impuesto de registro de que trata la presente Ley, no se causará impuesto de timbre nacional. (…)”. Oficio N° 058683 21-07-2009 Dian
• Facturas cambiarias: Las facturas consideradas como título valor son exentas cuando ambas partes estén registradas en la Cámara de Comercio o cuando se expidan en virtud del artículo 922 del Código de Comercio. En los demás casos están gravadas:

• Endoso de títulos valores y documentos de negociación usados para precisar condiciones de negociación (venta de cartera, reporto, etc.).
• Prórroga de títulos valores sin novación.
• Contratos de cuenta corriente bancaria.
• Comprobantes de depósito a término.
• Apertura de tarjetas de crédito.
• Contratos de promesa de compra-venta de inmuebles:
• Escrituras de vivienda de interés social:
• Contratos de prenda o garantía hipotecaria abiertas.
• Contratos de transporte aéreo, terrestre, marítimo y fluvial de pasajero.
• Pólizas de seguros y reaseguros.
• Matrícula mercantil.
• Contratos de trabajo y prestaciones sociales.
• Contratos accesorios: Contratos accesorios, clausulas penales y pactos de arras, si constan en el contrato principal, están exentos.
• Contratos de depósito de ahorros.
• Factura, vale y cuenta de cobro.
• Documentos de exportación de bienes y servicios.
• Órdenes de compra y venta y ofertas mercantiles que se aceptan con ocasión de la orden de compra o servicios.

7. DEDUCIBILIDAD DEL IMPUESTO DE TIMBRE.

El impuesto de timbre es deducible de renta cuando se cumplen con los requisitos de necesidad, proporcionalidad y causalidad establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, lo anterior con base en la sentencia del Consejo de Estado  en la se discutió la deducibilidad del  impuestos de vehículos de timbre:  La tesis central del Consejo de Estado es que, si bien el artículo 115 del ET enumera ciertos impuestos deducibles, esto no implica que sean los únicos. Para la deducción de impuestos no incluidos en el artículo 115 del ET, se deben acreditar los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad del artículo 107 del ET. En este caso, se reconoció que los impuestos de vehículos y timbre cumplen con dichos requisitos, al ser erogaciones necesarias y proporcionales para el desarrollo de la actividad de alquiler de vehículos.  Sentencia del Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, del 8 de octubre de 2020 (Radicación número: 25000-23-37-000-2013-01138-01(22373))